EN LO TRIBUTARIO
En realidad, la toma de decisiones y el asumir riesgos no son ajenos al mundo de los negocios. En estos casos, el titular del negocio sabe de antemano que está expuesto a imponderables inherentes a la empresa, y que si estos tienen lugar, deberá abonar una indemnización o penalidad. Sin embargo, ello ya está medido contractualmente desde el inicio de las operaciones, como parte de lo que puede afectar los resultados del negocio, sobre el cual, aun restando esas erogaciones, se ha de prever una g
El contribuyente se suele preguntar si los desembolsos por el resarcimiento de los daños a través de indemnizaciones o penalidades pueden ser deducibles como gasto para la determinación del impuesto a la renta (IR) de tercera categoría empresarial.
A nuestro entender, consideramos que esta deducción sería válida siempre que el resarcimiento pagado se encuentre asociado a la asunción de riesgos propios del giro del negocio y de un pacto negocial o contractual, aun si un particular contratara con una entidad del Estado.
Estas dudas vienen ante la existencia –contraria a nuestra postura– de la sentencia de Casación N° 8407-2013-Lima, emitida por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema, la cual ha concluido que la indemnización pagada por un incumplimiento contractual no sería deducible, toda vez que “la afirmación efectuada por el Tribunal Fiscal (de aceptar la deducción de la indemnización ordenada por un Tribunal Arbitral) implicaría avalar la conducta de quien incumple un contrato y pretende valerse de dicha transgresión para obtener beneficios tributarios”.
Analizaremos esta sentencia que genera amplias dudas, punto por punto, ya que, al desvirtuarla, defendemos nuestra posición de que se trata aquí de un “gasto deducible”:
a) Se puede apreciar que el fallo antes citado podría implicar un claro error conceptual, pues la Corte Suprema hace referencia equivocadamente al término “beneficios tributarios”, cuando en realidad la deducción de un gasto no se constituye como tal, sino que viene a ser necesaria a efectos de cumplir el objeto de la norma del IR, cual es el de gravar la renta neta, en tanto que los “beneficios tributarios” son más bien incentivos otorgados por el Estado para ayudar a conseguir objetivos económicos y sociales que incrementen el crecimiento y el desarrollo, definición que no comprende la deducción de un gasto vinculado con la generación de rentas gravadas o el mantenimiento de su fuente productora (como lo indica el artículo 37 de la Ley del IR).
b) Independientemente de ello y bajo el entendido de que la Corte Suprema quiso referirse al uso de una deducción para determinar la renta neta de manera indebida, consideramos pertinente precisar que en el caso bajo comentario se discutía la deducibilidad del pago por lucro cesante y daño emergente ordenado por un Tribunal Arbitral, cuyo desembolso se había generado por la frustración de una operación de arrendamiento con opción de compra de máquinas tragamonedas.
c) Como no existe una disposición que establezca si corresponde o no la deducción de este tipo de gastos, el análisis se debe realizar a la luz del llamado Principio de Causalidad (establecido en el mencionado artículo 37 de la Ley del IR), y en tal sentido, la evaluación se debe efectuar casuísticamente y teniendo en cuenta las particularidades del negocio del contribuyente, no pudiendo fijarse reglas de “carácter general” aplicable a todos, pues cada negocio es distinto y/o único, y el gasto de uno no sería deducible para otro.
d) Al respecto, tratándose de las indemnizaciones pagadas como consecuencia de un incumplimiento “contractual”, debería efectuarse un análisis en función a si el riesgo asumido por el contribuyente está relacionado con el giro del negocio.
e) Empero, de la revisión del fallo, no se observa que la Corte Suprema haya realizado tal análisis, sino que se limita a señalar que “como la indemnización se origina en un incumplimiento del contrato, esta no cumple con el principio de causalidad”, lo cual es –por decir lo menos– muy vago e inexacto.
f) Este criterio entonces deviene en cuestionable, en tanto el incumplimiento de una disposición contractual puede estar relacionado de manera intrínseca con el giro del negocio, supuesto en el que la indemnización o penalidad aplicada sí sería deducible.
g) Así, por ejemplo, es icónico el ejemplo de un contrato de entrega continua o suministro de bienes en que el proveedor se encuentra obligado a entregar ciertos bienes bajo plazos determinados, pero que no pudo cumplir dicha obligación porque el vehículo sufrió un accidente fortuito; es claro que el pago por el resarcimiento que debe efectuar sí sería deducible como gasto, pues es connatural que en un negocio de ese tipo ocurran estos imprevistos que impactan en los acuerdos.
h) A diferencia de lo que define la Corte, el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones ha optado por aceptar la deducción de indemnizaciones y penalidades, luego de hacer un examen acerca de si estos pagos surgieron como consecuencia de los riesgos propios del negocio. Así, podemos mencionar las RTF N° 07844-3-2012, 17929-3-2013 y 07722-1-2014, entre otras, en las que el tribunal indicó que el abono de una indemnización deriva del “principio de causalidad” y, por ende, es deducible “cuando se origina en los riesgos propios del desarrollo de la actividad generadora de renta gravada”.
i) Además, debe recalcarse que el pronunciamiento de la Corte también contravendría flagrantemente el derecho de libertad de empresa, que es un principio recogido en el artículo 59 de la Constitución, que comprende la libertad del contribuyente para fijar los propios objetivos de la empresa, así como dirigir y planificar su actividad negocial con plena autonomía decisoria y de riesgos.
j) Adicionalmente y a colación, debe hacerse mención que la posibilidad de desconocer las decisiones empresariales de los contribuyentes ya ha sido cuestionada en la RTF N° 17929-3-2013, que ha señalado “que no corresponde que la Sunat cuestione si la decisión tomada por el contribuyente era la mejor o no, en tanto esto forma parte de la gestión del negocio”, lo cual resulta equitativo, coherente y justo.
En conclusión, estamos frente a una posición del Poder Judicial (y seguida muchas veces por la administración tributaria), en la cual se pretende desconocer que en el devenir de un negocio es posible incurrir en incumplimientos previamente pactados bajo contrato, que deriven en posibles penalidades como resarcimiento, asumiéndose estos pagos indemnizatorios.
Fuente: Diario El Peruano
